12 julio 2011

Transición hacia las NIIF para PYMES

Hoy en día en nuestro país es muy común escuchar el tema de “Transición hacia Las NIIF para Pymes”, en esta publicación, llamaremos Transición al proceso por el cual se pasa de las normas contables locales (PCGA en nuestro país) a Las NIIF para las PYMES.

En El Salvador, las entidades que no cotizan en un mercado de valores nacional o extranjero, tienen la obligación de presentar sus primeros estados financieros de acuerdo a este nuevo marco normativo (NIIF para PYMES), por el ejercicio que inició el 1 de enero de 2011 (esto implica que ya estamos atrasados), de acuerdo al comunicado emitido por el Consejo de Vigilancia de la Contaduría Pública y Auditoría (CVPCPA).

¿Por qué hacer mención a las fechas? Las fechas son de suma importancia para identificar las tres fechas claves en el proceso de transición:


  • El 1 de enero de 2010 como la fecha de transición,
  • El 1 de enero de 2011 como la fecha de adopción y
  • El 31 de diciembre de 2011 como la fecha de la emisión de los primeros estados financieros de acuerdo con Las NIIF para PYMES.


Estas fechas, se ha determinado tomando de base las disposiciones de la norma, la cual requiere: “que una entidad revele información comparativa respecto del periodo comprable anterior, para todos los importes presentados en los estados financieros del periodo corriente”.

Entonces, el periodo corriente al que hace referencia la norma, en base a los lineamientos del Consejo de Vigilancia de la Profesión de Contaduría Pública y Auditoría (CVPCPA), es el que inició el 1 de enero de 2011, por tanto, para efectos comparativos, los estados financieros del periodo anterior, el cual finalizó el 31 de diciembre de 2010, deben ser ajustados para adecuarlos a los requerimientos de Las NIIF, siendo esa adecuación en sí, el objetivo de la transición.

Pero, ¿Qué nos dicen las normas al respecto de estas fechas?
Toda entidad que adopte por primera vez la NIIF para PYMES deberá aplicar los requerimientos de la sección 35 en sus primeros estados financieros preparados conforme a esta normativa. La sección 35, debe ser aplicada solamente una vez, y únicamente en el proceso de transición. Cuando este proceso quede concluido, la sección 35 pierde su aplicabilidad.

FASES DEL PROCESO DE TRANSICIÓN A NIIF PARA PYMES


Realizar en proceso de transición de PCGA a NIIF para Pymes, no es un proceso mecanizado, que solo se copia de una empresa y se adapta a otra, por el contrario, es un proceso complejo que requiere mucha dedicación y esfuerzo para lograr alcanzar los estándares que exigen las normas.

Para llevar a cabo el proceso de transición a la NIIF para PYMES de forma ordenada, se sugiere desarrollarlo en ocho fases, las cuales desarrollaremos a lo largo de esta publicación:


LA PRIMERA FASE

Podemos llamarla como la fase de identificación de las fechas claves, las cuales se determinan tal como se explicó anteriormente, siendo la fecha de transición la más importante, debido a que para poder cumplir a cabalidad con el principio de comparabilidad requerido por la norma, el balance general de apertura debe elaborarse al 1 de enero de 2010.

En esa fecha también, debe ponerse en uso el nuevo sistema contable para que todas las transacciones del ejercicio 2010 se registren sobre una base uniforme que sea comparable con el ejercicio 2011. Esto es “lo ideal” o el “deber ser”, sin embargo, en la práctica, no todas las entidades han iniciado el proceso en la fecha señalada, por tanto, deberán hacer los ajustes correspondientes para lograr que los estados financieros al 31 de diciembre de 2010 cumplan con todos los requerimientos de la NIIF para las PYMES.

Al respecto es importante mencionar que durante el proceso de transición, las empresas deberán llevar dos contabilidades simultáneas, en base a PCGA y en base a Las NIIF para Pymes como medida para establecer cualquier cambio necesario durante el proceso de transición:



En la figura se observa que durante el proceso de transición siempre se contabiliza en base a PCGA, pero se lleva a la par a partir del 2011 la contabilidad en base a NIIF para Pymes. A partir del 01 de enero de 2012, solamente se registrarán operaciones en base a NIIF para PYMES (Caso particular El Salvador)

En las notas de los estados financieros del ejercicio 2011, debe efectuarse una declaración explícita y sin reservas de que la entidad cumple con todos los requerimientos de la NIIF para las PYMES.


LA SEGUNDA FASE

En la segunda fase, procedemos a identificar todas las secciones de Las NIIF para Pymes que le son aplicables a la entidad en particular, atendiendo a su naturaleza y actividad económica.

Esta es una parte medular en el proceso de transición, debido a que en cada una de las secciones identificadas como aplicables para la entidad, encontramos los principios de presentación, definición, reconocimiento y medición; que se utilizarán en la elaboración de las nuevas políticas contables que la entidad adoptará para la elaboración de sus estados financieros.

En esta etapa debe crearse un comité de transición a NIIF Pymes, ya que a partir de esta etapa comenzará un proceso de toma de decisiones muy importantes, que podrían afectar los estados financieros de la empresa en transición, así como su situación financiera en general. Debe involucrarse la gerencia y altos mandos de los departamentos, considerando el grado de responsabilidad que conlleva la transición de una base contable a otra completamente nueva.

LA TERCERA FASE

Consiste en identificar todas las diferencias entre las políticas contables según el marco normativo anterior (PCGA) y las políticas contables adoptadas según Las NIIF o NIIF para las PYMES.

¿Pero qué son las Políticas Contables? las políticas contables son los principios, métodos, convenciones, reglas y procedimientos adoptados por la entidad en la preparación y presentación de sus estados financieros.

La pregunta que cabe hacernos es: ¿en qué documento encontraremos esos principios, métodos, reglas y procedimientos llamados políticas contables?

La práctica local ha sido que en las notas a los estados financieros, se presentan juntamente las políticas contables más significativas, y estas son elaboradas para propósito del informe de Auditoría Externa.

Debe tenerse muy en cuenta que la elaboración y presentación de los estados financieros básicos es responsabilidad de la administración de la entidad, por lo tanto, si las políticas contables son un componente de esos estados financieros básicos, entonces, ¿por qué el auditor externo las elabora y no la entidad?

Tomen en cuenta que esta situación, representa una limitante para el desarrollo de esta fase en el proceso de transición, para superar esa carencia de información, debemos de apoyarnos en el CONTADOR de la entidad, siendo éste, la fuente de información más confiable y parte clave del equipo de transición, debido a que es él quien elabora los estados financieros y dará continuidad a la normativa adoptada.

DOCUMENTACIÓN DEL PROCESO

Como todo un buen planeador, se sabe que es necesario documentar todo lo que se va realizando, entonces, para documentar esta etapa del proceso, es conveniente elaborar una matriz comparativa y consignar:

  • En la primera columna, el detalle de cada una de las cuentas de los estados financieros,
  • En la segunda columna, describir las políticas o prácticas contables que se utilizaron en la contabilización de cada una de las partidas detalladas en la columna anterior, poniendo énfasis en los criterios de definición, reconocimiento y medición utilizados, así como, en la naturaleza y materialidad de cada saldo;
  • En la tercera columna, describir cómo esas partidas de los estados financieros debieron haberse reconocido si se hubieran registrado aplicando los requerimientos de las NIIF para PYMES; y
  • En la cuarta columna, se deben establecer las diferencias resultantes de comparar las políticas contables descritas en la matriz mencionada.


Cuentas
Políticas o Prácticas PCGA
Políticas o Prácticas
NIIF PYMES
Diferencias













Las diferencias que se mencionan, pueden surgir de activos y pasivos no registrados en los estados financieros de la entidad, pero que de acuerdo a la NIIF para PYMES su reconocimiento es necesario.

Ejemplo 1: Diferencias

Pueden presentarse diferencias por ejemplo, en el caso que una entidad obtenga algún elemento de Propiedad, Planta y Equipo en Arrendamiento Financiero, teniendo por política contable local reconocer las cuotas incurridas en el arrendamiento directamente a gastos.
Sin embargo, para este tipo de operaciones, la NIIF requiere, que el arrendatario al inicio del Arrendamiento Financiero, reconozca en su balance general un activo y un pasivo, y que con posterioridad, por los intereses y el capital que cada cuota incorpora, se reconozca el gasto correspondiente y la reducción del pasivo inicialmente registrado.

También pueden surgir diferencias, porque según la práctica contable local, se hayan reconocido activos y pasivos, sobre los cuales, la NIIF no permite su reconocimiento; como por ejemplo: el registro de activos diferidos o activos transitorios, sobre los cuales, no existe la probabilidad de que proporcionen a la entidad beneficios económicos futuros y que por tanto, debieron haberse registrado a gastos y no como activos.

Puede además, requerirse de reclasificaciones, si de acuerdo con el marco contable anterior, se han reconocido activos, pasivos y componentes de patrimonio; pero, que son de otro tipo diferente de acuerdo con los requerimientos de la NIIF para las PYMES.

LA CUARTA FASE

Las diferencias identificadas en la fase anterior pueden ser de dos tipos:
  •  Diferenciasque requieren ajustes, y
  • Diferenciasque no requieren ajustes;


Como las diferencias han surgido de transacciones, otros sucesos o condiciones que ocurrieron antes de la fecha de transición a la NIIF PYMES, los ajustes que resulten, se reconocerán directamente en las GANANCIAS ACUMULADAS. (No olvidar esto ya que constituirá un punto importante en las etapas subsiguientes)

En el ejemplo que citábamos en la Tercera Fase, en el que la diferencia de políticas contables, surgía por haberse reconocido en el balance general partidas de Activos Diferidos o Activos Transitorios, sobre los cuales, no existe la probabilidad de que proporcionen a la entidad beneficios económicos futuros, y que por tanto, de acuerdo a esta NIIF debieron haberse registrado como gastos; el ajuste a realizar, consiste en efectuar un cargo a la cuenta de Ganancias Acumuladas y un abono a las partidas de Activo en las que se identificaron las diferencias:

Ganancias Acumuladas          $          xxx.xx
Activo Diferido                                   $          xxx.xx

Explicación:
La razón del ajuste a ganancias acumuladas se debe a que el resultado del ejercicio en el que se reconocieron las partidas de activo, quedó sobrevaluado, por haberse determinado un resultado mayor al que efectivamente correspondía.

En caso que no existieran ganancias acumuladas, el ajuste puede efectuarse a otras partidas dentro del patrimonio tales como: pérdidas acumuladas, reservas o superávit. Las diferencias que no requieran ajustes, pueden requerir solamente de reclasificaciones de saldos entre partidas, las cuales, no afectarán las ganancias acumuladas u otra partida de patrimonio.

Una vez planteados los asientos contables de ajustes y reclasificaciones, procedemos a desarrollar la quinta fase del proceso de transición, que consiste en elaborar el balance general de apertura al 1 de enero de 2010.

LA QUINTA FASE

Para efecto de documentar esta fase, tome como insumo, el balance general al 31 de diciembre de Un Año Anterior (Para el caso 2009), elabore una hoja de trabajo y consigne:

  • en la primera columna, el código contable según el catálogo de cuentas en uso;
  • en la segunda columna, detalle las partidas (cuentas) en el orden en que se presentan en el balance;
  • en la tercera y cuarta columna consigne los saldos deudores y acreedores del balance;
  • en la quinta y sexta columna, registre los cargos y los abonos de los asientos contables de ajustes determinados en la fase anterior;
  • en la séptima y octava columna, registre los cargos y abonos de las reclasificaciones de saldos determinadas, y
  • en la novena y décima columna, establezca los saldos deudores y acreedores ajustados al 1 de enero de 20XX.


A manera de ejemplo presentamos el modelo sugerido:

Código
Cuentas
Saldos
Ajustes
Reclasificaciones
Saldos Finales
Deudor
Acreedor
Debe
Haber
Debe
Haber
Deudor
Acreedor



















































LA SEXTA FASE

Luego en esta Fase, es necesario identificar cuáles de las cinco transacciones planteadas en el párrafo 9 de la sección 35 de la norma, utilizaremos, y sobre las cuales, en caso de hacer uso de alguna de ellas, la entidad no cambiará retroactivamente la contabilidad llevada a cabo según su marco de información financiera anterior. Si por ejemplo, de las transacciones citadas en el párrafo 9 hiciéramos uso de la mencionada en el literal “(c) estimaciones contables”, porque como resultado de haber efectuado a la fecha de transición una evaluación de la situación actual de un activo, así como de los beneficios futuros esperados de éste, hemos llegado a la conclusión de que es necesario hacer un cambio a una estimación contable relacionada con ese activo, en este caso, la entidad no ajustará retroactivamente el importe en libros del mismo, sino que reconocerá el efecto del cambio en la estimación contable de forma prospectiva.

De igual manera, la entidad deberá evaluar, si utilizará una o más de las doce exenciones descritas en el párrafo 10 de la sección 35.

Ejemplo 2: Exenciones

Para medir una partida de  propiedades, planta y equipo; la entidad deberá evaluar de acuerdo al párrafo 10, si optará por el valor razonable o la revaluación según los PCGA anteriores como el costo atribuido en la fecha de transición, e incluso, puede optar por no reconocer en esa fecha, activos ni pasivos por impuestos diferidos, relacionados con diferencias entre la base fiscal y la base financiera de los activos o pasivos, siempre que el reconocimiento de impuestos diferidos, conlleve para la entidad, un costo o esfuerzo excesivo o desproporcionado.

Tomadas las decisiones sobre la selección de las transacciones y exenciones mencionadas en la  fase anterior, y previo al registro de los asientos contables de ajuste y reclasificaciones; es necesario, evaluar los cambios al sistema contable en uso, con la finalidad de adecuarlo a los requerimientos de la NIIF para las PYMES. Este será el tema de la séptima fase, la cual desarrollaremos en el próximo artículo.

LA SÉPTIMA FASE

En esta Fase, debemos evaluar el sistema contable en uso (según PCGA), con la finalidad de adecuarlo a los requerimientos de la NIIF para PYMES. En vista de que existen diferencias sustanciales en cuanto a los principios de definición, reconocimiento y medición utilizados por los PCGA y los requeridos por la NIIF para PYMES, resulta más práctico y conveniente, elaborar un nuevo sistema contable.

En nuestra práctica profesional, se entiende por sistema contable, el documento que contiene el catálogo de cuentas y el manual de aplicaciones contables, el cual, utilizamos para la elaboración del balance general y el estado de resultados. Ha sido característico en nuestro medio, que el sistema contable lo elabore un profesional ajeno a la entidad, quien, en la mayoría de los casos, en su elaboración, no toma en cuenta la naturaleza y la particularidad de las transacciones de la misma, afectando por tanto la relevancia y comprensibilidad de la información financiera suministrada por la entidad.

“Para que el sistema contable cumpla con las necesidades mínimas de información y se adecue a la naturaleza de las operaciones de la entidad, éste, debe ser elaborado por la administración de la compañía

Dependiendo de la estructura organizativa de la entidad, deben participar en su elaboración, personal de las áreas: financiera, de producción, de ventas, de informática y de contabilidad. Recordemos que no es contabilidad la única responsable de mantener un adecuado sistema de información y de control interno, es toda la organización, en particular, aquel personal con poder de toma de decisiones operativas, administrativas y financieras.

Ejemplo 3: Organización

En una entidad con una estructura organizativa limitada en la que a menudo tienen un solo propietario-administrador, el contador es el que debe en coordinación y aprobación del propietario, elaborar el sistema contable. Una vez elaborado, en cumplimiento con disposiciones legales, deberá contratarse los servicios de un contador público para su autorización. El profesional contratado por la entidad, como parte de sus procedimientos de autorización, debe verificar y constatar, que el sistema contable cumpla con los requisitos que la técnica contable exige para el tipo de negocio de que se trate, y que además, cumpla con todos los requerimientos de la NIIF para PYMES en lo aplicable.

Un sistema contable bajo esta nueva normativa, debe estar estructurado de la siguiente manera:

  • Una descripción del sistema contable,
  • Las políticas o prácticas contables adoptadas,
  • El catálogo de cuentas,
  • El manual de aplicaciones contables, y
  • Modelos de estados financieros básicos.

La descripción del sistema contable debe incluir: los datos generales de la entidad, información sobre el sistema de inventarios y de costos, y procedimientos contables tales como: la forma de llevar la contabilidad, la forma de operarla, el detalle de los libros contables, administrativos y de control fiscal a utilizar y la forma de asentar las operaciones en éstos.

Las políticas contables deben detallar de manera clara y ordenada todas las políticas generales y específicas. En cada sección de la norma que seleccionamos en la segunda fase del proceso de transición, encontramos las políticas o principios de presentación, definición, reconocimiento y medición que la entidad deberá adoptar para la preparación y presentación de sus estados financieros. También podemos auxiliarnos de la matriz comparativa de políticas contables que explicamos en la tercera fase.

El catálogo de cuentas deberá incluir todas aquellas cuentas que sean relevantes para comprender la situación financiera y el rendimiento financiero de la entidad. Hay partidas que son comunes para todas las entidades como por ejemplo “Efectivo y Equivalentes al Efectivo”, pero hay otras, que deben ser seleccionadas y denominadas atendiendo a la naturaleza de las  operaciones de cada entidad.

El manual de aplicaciones contables debe describir con claridad y sin ambigüedades, la mecánica contable de las cuentas de mayor que conforman el nuevo catálogo de cuentas. Debe explicarse por cada cuenta de mayor atendiendo a su naturaleza, el significado de su saldo, las transacciones por las que normalmente la cuenta se carga y las transacciones por las que generalmente se abona. La mecánica contable de cada cuenta de mayor, deberá estar en concordancia con los principios de reconocimiento y medición identificados en las secciones de la norma como  aplicables a la entidad.

Los modelos o formatos de los estados financieros básicos, pueden ser incorporados como parte integrante del sistema contable, con el fin de que exista un patrón uniforme de presentación que sea razonable de acuerdo a las circunstancias particulares de la entidad. Cada modelo debería revelar como mínimo:

  • El nombre de la entidad,
  • El título del estado financiero,
  • El periodo sobre el que se informa,
  • La moneda de presentación,
  • El grado de redondeo a utilizar,
  • El orden de las cuentas (partidas),
  • El formato y su contenido.

Para este propósito, las reglas generales de presentación se encuentran en la Sección 3 “Presentación de Estados Financieros” y las referentes al formato y al contenido de los estados financieros individuales, en las secciones 4 a 8 de la NIIF para Pymes.

Una vez que el sistema contable ha sido elaborado de acuerdo con los requerimientos de la nueva normativa, deberán adecuarse los sistemas informáticos para darle su funcionabilidad.

Será hasta entonces, que deberán codificarse y registrarse los asientos de ajuste y reclasificaciones determinados en la cuarta fase, y los que pudieran surgir de la sexta fase de este proceso. Como producto de ese registro, obtendremos el balance general de apertura  elaborado conforme a la NIIF para PYMES.

LA OCTAVA FASE

Por último, en cumplimiento con el párrafo 12 de la Sección 35 de la norma, la entidad explicará cómo ha afectado la transición desde el marco de información financiera anterior a esta NIIF para Pymes a su situación financiera, al rendimiento financiero y a los flujos de efectivo presentados con anterioridad.

Esta fase en sí, consiste, en hacer un informe explicativo de la forma como se llevó a cabo el proceso de transición a la NIIF para PYMES, poniendo especial énfasis: en describir la naturaleza de cada cambio en la política contable (estos cambios quedaron consignados en la matriz comparativa elaborada en la tercera fase del proceso de transición); en conciliar el patrimonio determinado en el balance general al 31 de diciembre de 2009 elaborado de acuerdo al marco normativo anterior, con el patrimonio determinado de acuerdo a la NIIF para PYMES en la fecha de transición; y en la conciliación del resultado del ejercicio 2009 determinado según el marco normativo anterior, con el resultado determinado de acuerdo con la Norma para ese mismo periodo. En las conciliaciones mencionadas, deberá distinguirse, en la medida en que resulte practicable, las correcciones de errores provenientes de ejercicios anteriores, de los ajustes realizados por los cambios en las políticas contables.

En síntesis, el proceso de transición puede desarrollarse en ocho fases. La base técnica utilizada es la Norma Internacional de Información Financiera para las Pequeñas y Medianas Entidades, en particular, los requerimientos de la Sección 35 “Transición a la NIIF para las PYMES”. Nuestro propósito fue proveer a los contadores, estudiantes, y otros interesados una guía básica de sugerencias, pero no significa que no existan otras alternativas por lo que esperamos que esta información, sea de utilidad.

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2 comentarios:

Anónimo dijo...

Soy docente universitario, me parece bien practico y sencillo el proceso de transicion que ustedes propones

Unknown dijo...

Tengo una pregunta me estan solicitando RNC (Hoja de Transicion ya que la empresa presenta sus estados financieros bajo NIFF para los Pymes) mi pregunta es la hoja de transicion son los recuadros que usted explica en la parte de arriba gracias. escobarlozada53@gmail.com